Finanzbuchhaltung

Diese besteht zum Einen aus der Pflicht, sämtliche Geschäftsvorfälle eines Unternehmens aufzuzeichnen (in der Regel im Rahmen der sog. “doppelten Buchführung“) und gipfelt in der Pflicht, jährlich einen sog. “Jahresabschluss” zu erstellen. Der Jahresabschluss besteht zumindest aus einer Bilanz, in der das Vermögen und das Kapital des Unternehmens zu einem bestimmten Stichtag (“sog. “Bilanzstichtag”) aufgeführt ist, und einer Gewinn- und Verlustrechnung, in der die Erträge und Aufwendungen im abgelaufenen Wirtschaftsjahr gegenüber gestellt werden und ein erzielter Gewinn bzw. Verlust (sog. “Betriebsergebnis”) ausgewiesen wird. Bei bestimmten Arten von Unternehmen (insbesondere bei Kapitalgesellschaften) besteht weiterhin die Pflicht, diesen Jahresabschluss im Bundesanzeiger zu veröffentlichen (“publizieren”).

Rechtsquellen

Die Buchhaltung ist hochgradig reglementiert und (etwa im Gegensatz zur Kostenrechnung, Statistik oder Planrechnung) von zahlreichen Rechtsquellen bis ins Detail geregelt. Hierbei ist die Gesamtheit aller Rechtsnormen von Bedeutung.

Man unterscheidet

• Kodifiziertes Recht,
• Rechtsprechung,
• Gewohnheitsrecht.

Kodifiziertes Recht sind im Wesentlichen gesetzliche Regelungen im

• Handelsrecht (insbesondere HGB),
• Steuerrecht (insbesondere EStG und EStR),
• International Financial Reporting Standards (IFRS) bzw. International Accounting Standards (IAS) (verpflichtend für Konzernabschlüsse kapitalmarktorientierter Unternehmen).

Gewohnheitsrecht findet sich in zahlreichen von Gesetzen nur unscharf oder überhaupt nicht definierten Grundsätzen, z.B.

• Grundsätze der ordnungsgemäßen Buchführung (GoB),
• Handelsbräuche (z.B. §346 HGB, Incoterms),
• Grundsätze von Treu und Glauben (§157 BGB).

Rechtsprechung kommt in großem Umfang in allen Gebieten der Rechnungslegung vor.

Handelsrecht

Die grundlegenden handelsrechtlichen Vorschriften sind konsistent an einem Ort im Handelsgesetzbuch (HGB) zusammengefasst. Von besonderer Bedeutung sind folgende Teile:

• 1. Abschnitt (§§238-263 HGB): Grundlegende Vorschriften für alle Kaufleute
  • §§ 238 – 241 HGB: Buchführung, Inventur
  • §§ 242 – 256 HGB: Eröffnungsbilanz, Jahresabschluss
• 2. Abschnitt (§§264-335 HGB): Ergänzende Vorschriften für Kapitalgesellschaften sowie bestimmte Personenhandelsgesellschaften
  • § 264 Abs. 1 HGB: Anhang und Lagebericht
  • § 265 HGB: Allgemeine Grundsätze für die Gliederung

Darüber hinaus existieren

• rechtsformenspezifische Vorschriften für
  • die offene Handelsgesellschaft (OHG) und die Kommanditgesellschaft (KG) im HGB,
  • die Aktiengesellschaft (AG) im AktG,
  • die GmbH im GmbHG,
• branchenspezifische Regelungen z.B. für
  • das Versicherungsgewerbe im Versicherungsaufsichtsgesetz (VAG),
  • das Kreditgewerbe im Kreditwesengesetz (KWG),
  • Kraftwerksbetreiber,
  • Krankenhäuser.

Schließlich sind noch größenspezifische Vorschriften im Handelsgesetzbuch und im Publizitätsgesetz enthalten. Insbesondere enthält § 267 HGB größenklassenabhängige Erleichterungen von den strengen Rechnungslegungsvorschriften für mittelgroße und kleine Kapitalgesellschaften. Sie liegen vor, wenn mindestens zwei der nachstehenden Voraussetzungen erfüllt sind

Steuerrechtliche Vorschriften

Grundlegende Rechtsquelle ist die Abgabenordnung (AO), in der etwa die steuerrechtliche Buchführungspflicht geregelt ist.

Wichtigste Rechtsquelle ist das Einkommensteuergesetz mit zahlreichen und zum Teil hochkomplexen Bewertungs- und Bilanzierungsregeln. Weitere Rechtsquellen finden sich in den einzelnen Steuergesetzen zu den jeweiligen Steuerarten; besonders relevant ist insoweit das Umsatzsteuergesetz (UStG), weil es fast alle Unternehmer betrifft.

Zu fast allen Steuergesetzen bestehen Richtlinien, die von den Finanzministerien erlassen sind und die Regelungsinhalte der Gesetze vertiefen und konkretisieren. Diese Richtlinien werden ihrerseits durch amtliche Hinweise vertieft, die wiederum die Richtlinien konkretisieren.

Grundsätze der ordnungsgemäßen Buchführung (GoB)

Diese sind ein mehr oder weniger unbestimmter Rechtsbegriff (Generalklausel), der die Gesamtheit der kodifizierten und nichtkodifizierten Vorschriften und Normen umschreibt, die für die Buchführung, die Jahresabschlussgliederung, den Ansatz und die Bewertung im handelsrechtlichen Jahresabschluss maßgebend sind. Man unterscheidet zwei Gruppen von GoB

• Dokumentationsgrundsätze
  • Grundsatz der Übersichtlichkeit,
  • Grundsatz der Richtigkeit,
  • Grundsatz der Vollständigkeit,
  • Grundsatz der Ordnungsmäßigkeit des Belegwesens
• Bilanzierungsgrundsätze (vgl. hierzu auch den Beitrag “Jahresabschluss“)
  • Grundsatz der Klarheit,
  • Grundsatz der Wahrheit,
  • Grundsatz der Kontinuität,
  • Grundsatz der Vorsicht.

Grundsatz der Übersichtlichkeit

Der Grundsatz der Übersichtlichkeit verlangt eine solche Beschaffenheit der Buchführung, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln kann. Die Geschäftsvorfälle müssen sich in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen (§ 238 Abs. 1 Satz 2 HGB, § 145 AO R 29 EStR).

Darüber hinaus fordert § 243 Abs. 2 HGB, dass der Jahresabschluss klar und übersichtlich sein muss.

Grundsatz der Richtigkeit

Dieser Grundsatz verlangt die richtige Verbuchung und Aufzeichnung von Geschäftsvorfällen (§ 239 Abs. 2 HGB).

Grundsatz der Vollständigkeit

Dieser Grundsatz gebietet, sämtliche Vermögensgegenstände, Schulden, Rechnungsabgrenzungsposten, Aufwendungen und Erträge in den Jahresabschluss einzubeziehen, soweit gesetzlich nichts anderes bestimmt ist (§ 246 Abs. 1 HGB).

Es gilt das allgemeine Verrechnungsverbot, wonach keine Verrechnung von Posten der Aktivseite mit Posten der Passivseite, von Aufwendungen mit Erträgen, von Grundstücksrechten mit Grundstückslasten zulässig ist (§ 246 Abs. 2 HGB). Darüber hinaus sind alle Geschäftsvorfälle einzeln aufzuzeichnen (und grundsätzlich auch einzeln zu bewerten).

Grundsatz der Ordnungsmäßigkeit des Belegwesens

Damit sich die Geschäftsvorfälle in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen (§ 238 Abs. 1 Satz 3 HGB), müssen bei der Belegbehandlung folgende Regeln beachtet werden:

• Belegzwang für Buchungen: Keine Buchung ohne Beleg! (notfalls ist ein Eigenbeleg zu erstellen),
• Rechnerische Richtigkeit des Beleginhalts,
• Datumspflicht von Buchungsbelegen: Jeder Beleg ist mit einem Ausstellungsdatum zu versehen!
• Unmissverständlicher Belegtext bei hinreichender Erklärung des Geschäftsvorfalls:
  • Belege müssen in einer lebenden Sprache gehalten werden (§ 239 Abs. 1 HGB).
  • Die Aufstellung des Jahresabschlusses muss dagegen in deutscher Sprache erfolgen (§ 244 HGB).
• Bedeutung von Abkürzungen, Ziffern, Buchstaben und Symbolen muss eindeutig festliegen (§ 239 Abs. 1 Satz 2 HGB).
• Gegenseitiges Verweisprinzip: Von der Buchung zum Beleg, vom Beleg zur Buchung!
• Korrekturverbot:
  • Keine nachträgliche Veränderung einer Eintragung oder Aufzeichnung, so dass der ursprüngliche Inhalt nicht mehr feststellbar ist ( §239 Abs. 3 Satz 1 HGB),
  • Keine Vornahme solcher Änderungen, deren Beschaffenheit es ungewiss lässt, ob sie ursprünglich oder erst später gemacht worden sind (§ 239 Abs. 3 Satz 2 HGB),
  • Pflicht zum Storno fehlerhafter Eintragungen, Aufzeichnungen und Buchungen (der fehlerhafte Vorgang ist aus Gründen der Klarheit und Übersichtlichkeit offen rückgängig zu machen),
  • Pflicht zur Belegerstellung auch für Stornobuchungen.

Grundsatz der Klarheit

Dieser Grundsatz schreibt vor, den Jahresabschluss klar und übersichtlich aufzustellen (§243 Abs. 2 HGB). Er dokumentiert sich u.a. in der Pflicht zur

• Postengliederung nach vorgeschriebener Reihenfolge (§265 Abs. 1 HGB),
• zutreffender und eindeutiger Postenbezeichnung,
• im Verrechnungsverbot (§246 Abs. 2 HGB),
• Einhaltung der vorgeschriebenen Ausweisformen (Kontoform für Bilanz, §266 Abs. 1 HGB, Staffelform für GuV-Rechnung,§275 Abs. 1 HGB),
• Beachtung des Grundsatzes der Wesentlichkeit (§265 Abs. 3 HGB).

Grundsatz der Wahrheit

Dieser Grundsatz bezieht sich auf die materielle, inhaltliche Ordnungsmäßigkeit in Bezug auf Ansatz- und Bewertungsfragen; er umfasst

• den Vollständigkeitsgrundsatz (§ 246 Abs. 1 HGB),
• das Verbot der Täuschung oder Irreführung Dritter (Pflicht zur Orientierung an der Generalklausel nach § 264 Abs. 2 HGB, wonach der Jahresabschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage der Gesellschaft zu vermitteln hat),
• die Pflicht zu materiell richtiger Verbuchung von Geschäftsvorfällen und Gestaltung des Jahresabschlusses.

Grundsatz der Kontinuität

Dieser Grundsatz gliedert sich in

• Bilanzidentität (d.h. die Übereinstimmung der Eröffnungsbilanz mit der Schlussbilanz des Vorjahres hinsichtlich Gliederung, Ansatz und Bewertung),
• Formelle Kontinuität (welche die Beibehaltung von Gliederung und Postenbezeichnung im Zeitablauf verlangt),
• Materielle Kontinuität (welche auf die Beibehaltung des Wertzusammenhangs durch Wertfortführung im Zeitablauf zielt)

Grundsatz der Vorsicht

Nach diesem auch als Vorsichtsprinzip bzw. Grundsatz der kaufmännischen Vorsicht bekannten Grundprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB) hat sich ein Kaufmann bei Bilanzierung im Zweifel ärmer darzustellen, als er ist. Er enthält eine Vielzahl von Einzelgrundsätzen und -vorschriften, die darauf abzielen, dass der Ausweis im Jahresabschluss nicht zu optimistisch ausfällt, sondern allen erkennbaren Risiken und Gefahren Rechnung trägt.

Das Vorsichtsprinzip wird überall dort zur Leitlinie, wo aufgrund unvollständiger Information oder der Unsicherheit künftiger Ereignisse Ermessensspielräume bestehen. In diesen Fällen sind alle Gesichtspunkte sorgfältig und vollständig zu erfassen, insbesondere solche, die

• eingetretene Verluste erkennen lassen oder
• auf bestehende Risiken hindeuten.

Der Grundsatz der Vorsicht verlangt jedoch nicht, dass von der verlustbringendsten Annahme auszugehen ist, allerdings sollte von mehreren Schätzungsalternativen eine etwas pessimistischere als die wahrscheinlichste gewählt werden. Richtschnur und Grenze für das Vorsichtsprinzip ist die vernünftige kaufmännische Beurteilung, die fordert, dass für eine Maßnahme sachliche Gründe vorliegen müssen.

Das Vorsichtsprinzip kommt insbesondere bei der Bemessung der Abschreibungen, der Bewertung des Vorratsvermögens (Vorräte) und der Forderungen sowie der Dotierung der Rückstellungen zum Tragen.

Buchführungspflicht

Handelsrecht

Gemäß § 238 Abs. 1 HGB ist jeder Kaufmann verpflichtet, Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ersichtlich zu machen.

Steuerrecht

Grundsätzlich hat derjenige, der nach handelsrechtlichen Vorschriften Bücher und Aufzeichnungen zu führen hat, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, diese Verpflichtungen auch für die Besteuerung zu erfüllen (§ 140 AO).

Unabhängig davon besteht eine steuerliche Buchführungspflicht nicht nach Tätigkeit, sondern nach dem dabei erzielten Erfolg. Nach § 141 AO sind gewerbliche Unternehmer sowie Land- und Forstwirte buchführungspflichtig, sofern diese

• Umsätze von mehr als 500 000 Euro im Kalenderjahr oder
• einen Gewinn aus Gewerbebetrieb von mehr als 50 000 Euro im Wirtschaftsjahr gehabt haben.

Steuerrechtliche Aufzeichnungspflichten

Gesonderte steuerliche Aufzeichnungspflichten, die an sich keine eigentliche Buchführungspflicht darstellen, die aber von der Buchführung wahrgenommen werden, bestehen, wie z.B:

• zur Führung des Wareneingangsbuchs und des Warenausgangsbuchs (§§ 143,144 AO),
• aufgrund von umsatzsteuerlichen Tatbeständen (§ 22 UStG, §§ 63 ff. UStDV),
• zur Berücksichtigung bestimmter Betriebsausgaben bei der Gewinnermittlung, z.B. Geschenke, Bewirtungsaufwendungen (§ 4 Abs. 5 und Abs. 7 EStG, R 21 EStR),
• für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Abs. 2 EStG, R 40 Abs. 4 EStR),
• für Arbeitnehmerdaten auf dem Lohnkonto (§ 41 EStG, § 4 LStDV),
• für Anbauverzeichnisse bei Land- und Forstwirten (§ 142 AO).

Buchführungsorganisation

Grund- und Hauptbuch

Um einer ordnungsgemäßen Buchführung zu genügen ist die Führung eines Grundbuchs und eines Hauptbuchs erforderlich.

Das Grundbuch oder auch Journal besteht aus einer chronologischen Aufzeichnung aller Geschäftsfälle in Form von Buchungssätzen. Im Allgemeinen enthält es folgende Angaben zu einem Geschäftsfall:

• das Datum,
• den Vorgang,
• Vermerke zum Vorgang,
• das Konto und das Gegenkonto,
• den Betrag  ,

Das Hauptbuch enthält alle Sachkonten. Hierin werden alle Sachkonten aus den im Grundbuch angesprochenen Buchungen übertragen. Deshalb sind die Grundbücher die Vorlage für Buchungen im Hauptbuch.

Bei elektronischer Buchhaltung muss nur das Grundbuch durch den Buchhalter durch die Eingabe von Buchungssätzen geführt werden; die Konten des Hauptbuches werden automatisch vom Programm geführt.

Nebenbuchhaltungen

In Nebenbuchhaltungen werden spezielle buchhalterische Tatbestände und Informationen verarbeitet (z.B. Löhne und Gehälter, Wechsel, Anlagen). Diese leisten Zuarbeiten, die in der Hauptbuchhaltung verarbeitet werden. Nur die Hauptbuchhaltung liefert dem Leser ein vollständiges Bild über die Geschäftsvorfälle und die Lage des Unternehmens.

Die Belege für beide Bereiche der Buchhaltung sind geordnet gemäß den handels- und steuerrechtlichen Aufbewahrungsvorschriften aufzubewahren.

Aufbewahrungspflichten

Kaufleute sind gemäß § 257 HGB und § 147 AO zunächst zur Aufbewahrung folgender Unterlagen verpflichtet:

• Handelsbücher,
• Inventare,
• Eröffnungsbilanzen,
• Jahresabschlüsse,
• Lageberichte,
• Konzernabschlüsse,
• Konzernlageberichte sowie die zu ihrem Verständnis erforderlichen Arbeitsanweisungen und sonstigen Organisationsunterlagen,
• empfangene Handels- oder Geschäftsbriefe,
• Wiedergaben der abgesandten Handels- oder Geschäftsbriefe,
• Buchungsbelege,
• Unterlagen, die einer mit Mitteln der Datenverarbeitung abgegebenen Zollanmeldung beizufügen sind. Øsonstige Unterlagen, soweit sie für die Besteuerung von Bedeutung sind.

Zu den aufzubewahrenden Buchungsbelegen gehören sämtlich Fremd- und Eigenbelege.

Fremdbelege sind Belege, die von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer erstellt wurden, und dem Unternehmer im Geschäftsverkehr zugegangen sind, z.B.:

• Eingangsrechnungen,
• Quittungen,
• Bank- und Postbelege,
• erhaltene Wechsel und Schecks,
• erhaltene Begleitbriefe zu Schecks und Wechseln,
• erhaltene sonstige Handelsbriefe,
• Gutschriftenanzeigen von Lieferanten,
• Steuerbescheide,
• Strafbescheide.

Eigenbelege sind alle Belege, die der Unternehmer im Wirtschaftsverkehr mit anderen selbst hergestellt hat , z.B.:

• Ausgangsrechnungen,
• Quittungsdurchschriften,
• Kopien eigener Wechsel und Schecks,
• Kopien abgesandter Handelsbriefe,
• Gutschriftenanzeigen an Kunden,
• Entnahmebelege,
• Lohn- und Gehaltslisten,
• Belege über Storno, Umbuchungen und Buchungsfehler,
• Ergebnisverwendungsbeleg

Aufbewahrungsfristen

Nach den §§ 238, 257 HGB und § 147 AO gelten folgende Aufbewahrungsfristen:

• 6 Jahre Aufbewahrungsfrist;
  • empfangene Handelsbriefe,
  • Kopien und Durchschriften von abgesandten Handelsbriefen,
  • Geschäftspapiere,
  • sonstige Unterlagen mit kaufmännischer und steuerlicher Bedeutung,
• 10 Jahre Aufbewahrungsfrist:
  • Bilanzen,
  • Inventare,
  • Handelsbücher,
  • Buchungsbelege.

ØOhne Aufbewahrungsfristen ØGeschäftsunterlagen, die zu keiner Geschäftsbeziehung geführt haben

Buchführungssysteme

Einfache Buchführung

Diese Buchführung bucht nur Zu- und Abgänge in chronologischer Reihenfolge. Sie wird verwendet für das

• das Kassenbuch für Bargeschäfte,
• das Tagebuch für unbare Geschäftsvorfälle,
• das Wareneingangsbuch für Lieferantenrechnungen,
• das Geschäftsfreundebuch (Kontokorrentbuch) für Veränderungen der Forderungen und Schulden.

Die einfache Buchführung ermittelt den Erfolg durch Gegenüberstellung des Vermögens am Anfang und Schluss einer Rechnungsperiode.

Die einfache Buchführung kann zum Beispiel von Freiberuflern verwendet werden oder von Kleinunternehmern, die unter bestimmten Umsatz- oder Gewinngrenzen liegen. Sie müssen eine Einnahmen-Überschuss-Rechnung (EÜR)  auf einem vorgeschriebenen Formular des Finanzamtes abgeben. Am Besten richtet man in der Buchhaltung Kategorien für verschiedene Geschäftsvorgänge ein, die auch bei der EÜR verwendet werden.

Die Vorteile der einfachen Buchführung sind:

• Ein Überblick über Einnahmen und Ausgaben und somit Überschüsse (Gewinn) oder Fehlbeträgen ist bei der einfachen Buchführung recht schnell möglich.
• Die Kosten für die Buchhaltung sind wesentlich geringer als bei der doppelten Buchführung.

Allerdings gibt sie keinen Aufschluss darüber, wie es über Aufwendungen und Erträge zu diesem Erfolg kommt.

Doppelte Buchführung (Doppik)

Dieser Nachteil der einfachen Buchführung kann mithilfe der doppelten Buchführung überwunden werden. Danach kann nämlich der Erfolg auf zweifache Weise ermittelt werden:

• durch Vergleich des Eigenkapitals am Anfang und am Ende des Wirtschaftsjahres im Rahmen der Aufstellung des Inventars sowie
• durch die Gegenüberstellung der Aufwendungen und Erträge im Rahmen der Gewinn- und Verlustrechnung,

Dadurch ist stets die Kontrolle für die rechnerische Richtigkeit des ausgewiesenen Ergebnisses gegeben.

Die doppelte Buchführung (Doppik) geht dabei davon aus, dass jeder Vorgang, der eine Veränderung eines in der Bilanz enthaltenen Postens zur Folge hat, notwendig auch einen zweiten Posten ändern muss. Anderenfalls wäre die Bilanzgleichung gestört.